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24.09.2014

Umsatzsteuer bei grenzüberschreitend erbrachten elektronischen Dienstleistungen

Neuerungen für die Bestimmung des Orts der Besteuerung ab 1.1.2015 / Von Mandy Nicke

Bonn (gtai) - Ab 1.1.2015 richtet sich die Besteuerung einer auf elektronischem Wege erbrachten Dienstleistung grundsätzlich nach dem Ort, an dem der Dienstleistungsempfänger ansässig ist. Hierbei wird es keine Bedeutung mehr haben, ob der Dienstleistungsempfänger steuerpflichtig ist oder nicht und ob der Dienstleistungserbringer in der EU oder in einem Drittland seinen Sitz hat. Für die Bestimmung, wo der Dienstleistungsempfänger ansässig ist, werden widerlegbare Vermutungen eingeführt.

Rechtlicher Rahmen

Die europäische Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG (im Folgenden abgekürzt MwStRL) (in der Fassung der Richtlinie 2008/8/EG), die durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 (Mehrwertsteuerverordnung, im Folgenden abgekürzt MwStVO) (in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013) präzisiert wird, regelt die Besteuerung auf elektronischem Wege erbrachter Dienstleistungen.

Da die Vorgaben der Mehrwertsteuerrichtlinie im Gegensatz zu der Durchführungsverordnung in den Mitgliedstaaten nicht unmittelbar gelten, müssen sie diese in nationales Recht umsetzen. Das Umsatzsteuergesetz wurde entsprechend durch das "Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften" vom 25.7.2014 geändert. Die folgenden Ausführungen beziehen sich auf die Vorschriften der EU-Gesetzgebung. Am Ende jedes Abschnitts wird bei Bedarf auf die entsprechenden deutschen Vorschriften verwiesen.

Begriff der elektronisch erbrachten Dienstleistung

"Elektronisch erbrachte Dienstleistungen" umfassen Dienstleistungen, die über das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz erbracht werden, deren Erbringung aufgrund ihrer Art im Wesentlichen automatisiert und nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt und ohne Informationstechnologie nicht möglich wäre (Artikel 7 Absatz 1 MwStVO).

Dazu zählt insbesondere Folgendes (Artikel 7 Absatz 2 MwStVO):

a) Überlassung digitaler Produkte allgemein, z.B. Software und zugehörige Änderungen oder Upgrades;

b) Dienste, die in elektronischen Netzen eine Präsenz zu geschäftlichen oder persönlichen Zwecken, z.B. eine Website oder eine Webpage, vermitteln oder unterstützen;

c) von einem Computer automatisch generierte Dienstleistungen über das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz auf der Grundlage spezifischer Dateninputs des Dienstleistungsempfängers;

d) Einräumung des Rechts, gegen Entgelt eine Leistung auf einer Website, die als Online-Marktplatz fungiert, zum Kauf anzubieten, wobei die potenziellen Käufer ihr Gebot im Wege eines automatisierten Verfahrens abgeben und die Beteiligten durch eine automatische, computergenerierte E-Mail über das Zustandekommen eines Verkaufs unterrichtet werden;

e) Internet-Service-Pakete, in denen die Telekommunikations-Komponente ein ergänzender oder untergeordneter Bestandteil ist (d.h. Pakete, die mehr ermöglichen als nur die Gewährung des Zugangs zum Internet und die weitere Elemente wie etwa Nachrichten, Wetterbericht, Reiseinformationen, Spielforen, Webhosting, Zugang zu Chatlines usw. umfassen);

f) die in Anhang I MwStVO genannten Dienstleistungen, was das exemplarische Verzeichnis elektronisch erbrachter Dienstleistungen im Anhang II zur MwStRL präzisiert.

Anhang II MwStRL Anhang I MwStVO
1. Bereitstellung von Websites, Webhosting, Fernwartung von Programmen und Ausrüstungen a) Webhosting (Websites und Webpages); b) automatisierte Online-Fernwartung von Programmen; c) Fernverwaltung von Systemen; d) Online-Data-Warehousing (Datenspeicherung und -abruf auf elektronischem Wege); e) Online-Bereitstellung von Speicherplatz nach Bedarf
2. Bereitstellung von Software und deren Aktualisierung a) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Software (z.B. Beschaffungs- oder Buchführungsprogramme, Software zur Virusbekämpfung) und Updates; b) Bannerblocker (Software zur Unterdrückung der Anzeige von Werbebannern); c) Herunterladen von Treibern (z.B. Software für Schnittstellen zwischen Computern und Peripheriegeräten wie z.B. Printer); d) automatisierte Online-Installation von Filtern auf Websites; e) automatisierte Online-Installation von Firewalls
3. Bereitstellung von Bildern, Texten und Informationen sowie Bereitstellung von Datenbanken a) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Desktop-Gestaltungen; b) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Fotos, Bildern und Screensavern; c) digitalisierter Inhalt von E-Books und anderen elektronischen Publikationen; d) Abonnement von Online-Zeitungen und -Zeitschriften; e) Web-Protokolle und Website-Statistiken; f) Online-Nachrichten, -Verkehrsinformationen und -Wetterbericht; g) Online-Informationen, die automatisch anhand spezifischer, vom Dienstleistungsempfänger eingegebener Daten etwa aus dem Rechts- oder Finanzbereich generiert werden (z.B. Börsendaten in Echtzeit); h) Bereitstellung von Werbeplätzen (z.B. Bannerwerbung auf Websites und Webpages); i) Benutzung von Suchmaschinen und Internetverzeichnissen
4. Bereitstellung von Musik, Filmen und Spielen, einschließlich Glückspielen und Lotterien sowie von Sendungen und Veranstaltungen aus den Bereichen Politik, Kultur, Kunst, Sport, Wissenschaft und Unterhaltung a) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Musik auf Computer und Mobiltelefon; b) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Jingles, Ausschnitten, Klingeltönen und anderen Tönen; c) Gewährung des Zugangs zu oder Herunterladen von Filmen; d) Herunterladen von Spielen auf Computer und Mobiltelefon; e) Gewährung des Zugangs zu automatisierten Online-Spielen, die nur über das Internet oder ähnliche elektronische Netze laufen und bei denen die Spieler räumlich voneinander getrennt sind; f) Empfang von Rundfunk- oder Fernsehsendungen, die über ein Rundfunk- oder Fernsehnetz, das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz verbreitet werden und die der Nutzer auf individuellen Abruf zum Anhören oder Anschauen zu einem von ihm bestimmten Zeitpunkt aus einem von dem Mediendiensteanbieter bereitgestellten Programmverzeichnis auswählt, wie Fernsehen auf Abruf oder Video-on-Demand; g) Empfang von Rundfunk- oder Fernsehsendungen, die über das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz (IP-Streaming) übertragen werden, es sei denn, sie werden zeitgleich zu ihrer Verbreitung oder Weiterverbreitung durch herkömmliche Rundfunk- und Fernsehnetze übertragen; h) die Erbringung von Audio- und audiovisuellen Inhalten über Kommunikationsnetze, die weder durch einen Mediendiensteanbieter noch unter dessen redaktioneller Verantwortung erfolgt; i) die Weiterleitung der Audio- und audiovisuellen Erzeugnisse eines Mediendiensteanbieters über Kommunikationsnetze durch eine andere Person als den Mediendiensteanbieter
5. Erbringung von Fernunterrichtsleistungen a) Automatisierter Fernunterricht, dessen Funktionieren auf das Internet oder ein ähnliches elektronisches Netz angewiesen ist und dessen Erbringung wenig oder gar keine menschliche Beteiligung erfordert, einschließlich sogenannter virtueller Klassenzimmer, es sei denn, das Internet oder das elektronische Netz dient nur als Kommunikationsmittel zwischen Lehrer und Schüler; b) Arbeitsunterlagen, die vom Schüler online bearbeitet und anschließend ohne menschliches Eingreifen automatisch korrigiert werden

Nicht dazu gehört insbesondere Folgendes (Artikel 7 Absatz 3 MwStVO):

a) Rundfunkdienstleistungen;

b) Telekommunikationsdienstleistungen;

c) Gegenstände bei elektronischer Bestellung und Auftragsbearbeitung;

d) CD-ROMs, Disketten und ähnliche körperliche Datenträger;

e) Druckerzeugnisse wie Bücher, Newsletter, Zeitungen und Zeitschriften;

f) CDs und Audiokassetten;

g) Videokassetten und DVDs;

h) Spiele auf CD-ROM;

i) Beratungsleistungen durch Rechtsanwälte, Finanzberater usw. per E-Mail;

j) Unterrichtsleistungen, wobei ein Lehrer den Unterricht über das Internet oder ein elektronisches Netz, d.h. über einen Remote Link, erteilt;

k) physische Offline-Reparatur von EDV-Ausrüstung;

l) Offline-Data-Warehousing;

m) Zeitungs-, Plakat- und Fernsehwerbung;

n) Telefon-Helpdesks;

o) Fernunterricht im herkömmlichen Sinne, z.B. per Post;

p) Versteigerungen herkömmlicher Art, bei denen Menschen direkt tätig werden, unabhängig davon, wie die Gebote abgegeben werden;

t) online gebuchte Eintrittskarten für Veranstaltungen auf dem Gebiet der Kultur, der Künste, des Sports, der Wissenschaft, des Unterrichts, der Unterhaltung und ähnliche Veranstaltungen;

u) online gebuchte Beherbergungsleistungen, Mietwagen, Restaurantdienstleistungen, Personenbeförderungsdienste oder ähnliche Dienstleistungen.

Der deutsche Mehrwertsteuer-Anwendungserlass enthält unter dem Punkt 3a.12 Erläuterungen zu auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen.

Bestimmung des Ortes der elektronisch erbrachten Dienstleistung

Bevor man die Frage beantworten kann, wo die auf elektronischem Wege erbrachte Dienstleistung besteuert wird, muss man auch hier zunächst bestimmen, ob es sich um ein B2B- oder B2C-Verhältnis handelt.

Status hat der Leistungsempfänger

Für die Frage, ob es sich um ein B2B- oder ein B2C-Verhältnis handelt, ist zu bestimmen, ob der Leistungserbringer eine Leistung an einen Steuerpflichtigen oder an einen Nichtsteuerpflichtigen erbringt. Hierzu kann auf die Ausführungen im gtai-Artikel "Umsatzsteuer bei der grenzüberschreitenden Dienstleistungserbringung" verwiesen werden.

Ort der Besteuerung der elektronisch erbrachten Dienstleistung

Wo die elektronisch erbrachte Dienstleistung besteuert wird, richtet sich nach den allgemeinen Regelungen. Für Einzelheiten kann auf den gtai-Artikel "Umsatzsteuer bei der grenzüberschreitenden Dienstleistungserbringung" verwiesen werden.

Im B2B-Verhältnis richtet sich die Ortsbestimmung nach Artikel 44 MwStRL und den Artikeln 20-22 MwStVO, so dass grundsätzlich der Sitz des steuerpflichtigen Leistungsempfängers ausschlaggebend ist. Hieran ändert sich ab 1.1.2015 nichts.

Im B2C-Verhältnis muss für die Ortsbestimmung genau bestimmt werden, wo der Leistungserbringer und der Leistungsempfänger ansässig sind:

- Erbringt ein Steuerpflichtiger aus der EU die Dienstleistung und ist der Leistungsempfänger ebenfalls in der EU ansässig, richtet sich die Ortsbestimmung derzeit nach Artikel 45 MwStRL. Insofern ist dato der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit (oder gegebenenfalls der Ort der festen Niederlassung, des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthaltes) des Leistungserbringers ausschlaggebend. Ab 1.1.2015 wird Artikel 58 MwStRL neu gefasst. Dann erfasst er auch diese Konstellation, so dass ab dann der Ort der Ansässigkeit, des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthaltes des Dienstleistungsempfängers über den Besteuerungsort der Dienstleistung entscheidet. Weitere Einzelheiten enthält Artikel 24 n.F. MwStVO.

- Erbringt ein Steuerpflichtiger aus der EU die Dienstleistung und ist der Leistungsempfänger in einem Drittland ansässig, wird die Dienstleistung an dem Ort besteuert, wo der Leistungsempfänger ansässig ist, seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat (Artikel 59 a.F. MwStRL). Die Neufassung des Artikels 58 MwStRL ab 1.1.2015 ändert im Ergebnis hieran nichts.

- Erbringt ein Steuerpflichtiger aus einem Drittland die Dienstleistung und ist der Leistungsempfänger in der EU ansässig, richtet sich die Ortsbestimmung nach dem Ort, wo der Leistungsempfänger ansässig ist, seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat (Artikel 58 a.F. MwStRL). Die Neufassung des Artikels 58 MwStRL ab 1.1.2015 ändert im Ergebnis auch hieran nichts.

Zusammenfassend heißt dies: Ab 1.1.2015 ist für die Besteuerung von elektronisch erbrachten Dienstleistungen der Sitz des Leistungsempfängers ausschlaggebend. Dann spielt es keine Rolle mehr, ob der Leistungsempfänger steuerpflichtig ist oder nicht und ob der Leistungserbringer in der EU oder in einem Drittland ansässig ist:

B2B B2C
Leistungserbringer aus EU / Leistungsempfänger aus EU Sitz des Leistungsempfängers, Artikel 44 MwStRL Bisher: Sitz des Leistungserbringers, Artikel 45 MwStRL; Ab 2015: Wohnsitz des Leistungsempfängers, Artikel 58 n.F. MwStRL
Leistungserbringer aus EU / Leistungsempfänger aus Drittland Sitz des Leistungsempfängers, Artikel 44 MwSt; grundsätzlich keine Besteuerung in der EU *) Wohnsitz des Leistungsempfängers, Artikel 59 a.F. / 58 n.F. MwStRL; grundsätzlich keine Besteuerung in der EU *)
Leistungserbringer aus Drittland / Leistungsempfänger aus EU Sitz des Leistungsempfängers, Artikel 44 MwSt **) Wohnsitz des Leistungsempfängers, Artikel 58 a.F./n.F. MwStRL **)

*) erfolgt die tatsächliche Nutzung oder Auswertung der Dienstleistung jedoch in der EU, kann der Mitgliedstaat bestimmen, hierfür Mehrwertsteuer zu erheben (Artikel 59a Satz 1 lit. b a.F. / n.F. MwStRL ***);

**) erfolgt die tatsächliche Nutzung oder Auswertung der Dienstleistung außerhalb der EU, kann der Mitgliedstaat bestimmen, keine Mehrwertsteuer zu erheben (Artikel 59a Satz 1 lit. a a.F./n.F. MwStRL ***);

***) Artikel 59a a.F. gilt nur für die Artikel 44, 45, 56 und 59. Artikel 59a n.F. MwStRL gilt ab 1.1.2015 zusätzlich für Artikel 58 n.F. MwStRL

Entsprechungstabelle:
MwStRL (alt) UStG (alt) MwStRL (neu) UStG (neu)
Artikel 44 § 3a Absatz 2 Unverändert Unverändert
Artikel 45 § 3a Absatz 1 Unverändert Unverändert
Artikel 58 a.F. § 3a Absatz 5 a.F. Artikel 58 n.F. § 3a Absatz 5 n.F.
Artikel 59 a.F. § 3a Absatz 4 Satz 1 und 2 Nr. 13 a.F.
Artikel 59a Satz 1 lit. b n.F. § 3a Absatz 6 n.F.

Übergangsbestimmungen

Aufgrund der neuen Regelungen zur Bestimmung des Orts der Besteuerung elektronisch erbrachter Leistungen kann nicht ausgeschlossen werden, dass elektronisch erbrachte Dienstleistungen doppelt oder nicht besteuert werden. Um dies zu verhindern, gelten im B2C-Verhältnis, soweit sowohl Dienstleistungserbringer als auch Dienstleistungsempfänger in der EU ansässig sind, folgende Übergangsregelungen:

Tritt der Steuertatbestand (Steuerpflicht) im Sinne von Artikel 62 MwStRL vor dem 1.1.2015 ein, wird der Ort der Besteuerung der elektronisch Dienstleistung weiterhin nach Artikel 45 MwStRL bestimmt. Dabei ist irrelevant, wann die Erbringung oder kontinuierliche Erbringung der Dienstleistung abgeschlossen ist (Artikel 2 lit. a der Verordnung (EU) Nr. 1042/2013). In dem Fall kann am 1.1.2015 oder danach in Bezug auf denselben Steuertatbestand kein Steueranspruch (Erhebung) im Mitgliedstaat des Dienstleistungsempfängers entstehen (Artikel 2 lit. c der Verordnung (EU) Nr. 1042/2013).

Tritt der Steuertatbestand im Sinne von Artikel 62 MwStRL am 1.1.2015 oder danach ein, wird der Ort der Besteuerung der elektronisch erbrachten Dienstleistung nach Artikel 58 n.F. MwStRL bestimmt. Dabei ist irrelevant, wann die Erbringung oder kontinuierliche Erbringung der Dienstleistung begonnen wurde (Artikel 2 lit. b der Verordnung (EU) Nr. 1042/2013).

Bestimmung der Ansässigkeit / des Wohnsitzes / des gewöhnlichen Aufenthaltes des Dienstleistungsempfängers

Es ist Aufgabe des Dienstleistungserbringers, zu bestimmen, wo der Dienstleistungsempfänger ansässig ist, seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat. Ist dies praktisch nicht oder nicht mit an Sicherheit grenzender Sicherheit möglich, geben die neuen Artikel 24a und Artikel 24b MwStVO Leitlinien vor, wie der Ort der Besteuerung mittels Vermutungsregelungen dennoch bestimmt werden kann. Darüber hinaus enthält Artikel 31c MwStVO eine Vermutungsregel für den Fall, dass ein Steuerpflichtiger neben einer Beherbergungsdienstleistung elektronische Dienstleistungen erbringt. Die Vermutungen der Artikel 24a und 24b MwStVO sind unter Zuhilfenahme insbesondere der in Artikel 24f MwStVO genannten Beweismittel widerlegbar (Artikel 24d MwStVO).

Vermutung

Artikel 24a MwStVO stellt für die Anwendung der Artikel 44, 58 und 59a MwStRL folgende Vermutungen (die sowohl den steuerpflichtigen als auch den nichtsteuerpflichtigen Dienstleistungsempfänger betreffen) auf:

Art und Weise der digitalen Dienstleistungserbringung Vermutung bezüglich der Ansässigkeit, des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes des Dienstleistungsempfängers
An einem Ort, an dem der Dienstleistungserbringer physisch anwesend sein muss *) (Artikel 24a Absatz 1 MwStVO) An diesem (links genannten) Ort; Vermutung, dass Dienstleistung dort tatsächlich genutzt und ausgewertet wird
An einem Ort, an dem der Dienstleistungserbringer physisch anwesend sein muss *), während einer Personenbeförderung **) innerhalb der EU (Artikel 24a Absatz 2 MwStVO) Abgangsland der Personenbeförderung

*) z.B. Telefonzellen, Kiosk-Telefonen, WLAN-Hotspots, Internetcafés, Restaurants, Hotellobbys

**) an Bord eines Schiffes, eines Flugzeugs oder in einer Eisenbahn

Artikel 24b MwStVO stellt für die Anwendung des Artikels 58 MwStRL folgende Vermutungen (die nur den nichtsteuerpflichtigen Dienstleistungsempfänger betreffen) auf:

Art und Weise der Dienstleistungserbringung Vermutung bezüglich der Ansässigkeit, des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes des Dienstleistungsempfängers
Über Festnetzanschluss (Artikel 24b lit. a MwStVO) Ort, an dem sich der Festnetzanschluss befindet
Über mobile Netze (Artikel 24b lit. b MwStVO) In dem Land, das durch den Ländercode der bei Inanspruchnahme der Dienstleistungen verwendeten SIM-Karte bezeichnet wird
Decoder oder ähnliches Gerät oder Programm- oder Satellitenkarten erforderlich, Festnetzanschluss wird nicht verwendet (Artikel 24b lit. c MwStVO) Ort, an dem sich der Decoder oder das ähnliche Gerät befindet; ist dieser Ort unbekannt, Ort, an den die Programm- oder Satellitenkarte zur Verwendung gesendet wird
Unter anderen als in Artikeln 24a und 24b lit. a-c MwStVO genannten Bedingungen (Artikel 24b lit. d MwStVO) Ort, der vom Leistungserbringer unter Verwendung von zwei einander nicht widersprechenden Beweismitteln (hierzu mehr weiter unten) gemäß Artikel 24f MwStVO bestimmt wird

Artikel 31c MwStVO stellt eine Vermutungsregel (die sowohl den steuerpflichtigen als auch den nichtsteuerpflichtigen Dienstleistungsempfänger betreffen) für folgenden Fall der elektronisch erbrachten Dienstleistung auf:

Art und Weise der Dienstleistungserbringung Vermutung bezüglich der Ansässigkeit, des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthaltes des Dienstleistungsempfängers
Der steuerpflichtige Dienstleister erbringt separat sowohl eine Beherbergungsdienstleistung *) als auch eine elektronische Dienstleistung im eigenen Namen und stellt beide Dienstleistungen getrennt in Rechnung Ort, an dem sich die Beherbergungsstätte befindet

*) Beherbergung in der Hotelbranche oder in Branchen mit ähnlicher Funktion (z.B. Ferienlager, Campingplatz).

Widerlegung

Diese Vermutungen können durch den Dienstleistungserbringer (nicht aber durch den Dienstleistungsempfänger) widerlegt werden. Er ist allerdings nicht verpflichtet, dies zu tun. Dies gilt selbst dann, wenn es Anhaltspunkte gibt, wonach der Dienstleistungsempfänger tatsächlich woanders ansässig ist, als die gesetzliche Vermutung nahe legen würde.

Möchte er die Vermutung der Artikel 24a und Artikel 24b lit. a-c MwStVO widerlegen, muss er drei einander nicht widersprechende Beweismittel vorgelegen. Aus ihnen muss hervorgehen, dass der Dienstleistungsempfänger an einem anderen Ort ansässig ist oder seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat (Artikel 24d Absatz 1 MwStVO). Ist keine dieser Vermutungen einschlägig, muss er hierfür nur zwei nicht widersprechende Beweismittel vorlegen (Artikel 24b lit. d MwStVO).

Auch die Steuerbehörde kann die Vermutungen widerlegen. Sie darf dies aus Gründen der Rechtssicherheit nur dann tun, wenn ihr Hinweise auf falsche Anwendung oder Missbrauch durch den Leistungserbringer vorliegen (Artikel 24d Absatz 2 MwStVO).

Beweismittel

Im Zusammenhang mit elektronisch erbrachten Dienstleistungen listet Artikel 24f MwStVO exemplarisch (d.h. nicht abschließend) folgende Beweismittel auf:

a) die Rechnungsanschrift des Dienstleistungsempfängers;

b) die Internet-Protokoll-Adresse (IP-Adresse) des von dem Dienstleistungsempfänger verwendeten Geräts oder jedes Verfahren der Geolokalisierung;

c) Bankangaben wie der Ort, an dem das für die Zahlung verwendete Bankkonto geführt wird oder die der Bank vorliegende Rechnungsanschrift des Dienstleistungsempfängers;

d) der Mobilfunk-Ländercode (Mobile Country Code - MCC) der Internationalen Mobilfunk-Teilnehmerkennung (International Mobile Subscriber Identity - IMSI), der auf der von dem Dienstleistungsempfänger verwendeten SIM-Karte (Teilnehmer-Identifikationsmodul - Subscriber Identity Module) gespeichert ist;

e) der Ort des Festnetzanschlusses des Dienstleistungsempfängers, über den ihm die Dienstleistung erbracht wird;

f) sonstige wirtschaftlich relevante Informationen.

Der Dienstleistungserbringer entscheidet, welche Beweismittel er für die Vermutungsregelung nach Artikel 24b lit. d MwStVO sowie für die Widerlegung der spezifischen Vermutungen nach Artikel 24a und Artikel 24b lit. a-c MwStVO vorlegt. Die Wertigkeit der in Artikel 24f MwStVO genannten Beweismittel ist gleich, d.h. keines hat Vorrang gegenüber den anderen.

Widersprechen sich die Beweismittel, können u.a. die Kriterien der Artikel 21 und 24 MwStVO für die Bestimmung des Besteuerungsorts, wenn der Dienstleistungsempfänger in mehr als einem Land ansässig ist, herangezogen werden. Im Zweifelsfall sollte sich der Dienstleistungserbringer für den Ort entscheiden, der am ehesten eine Besteuerung am Ort des tatsächlichen Verbrauchs der Dienstleistungen gewährleistet. Das Gleiche gilt, wenn der Dienstleistungserbringer Schwierigkeiten hat, zwei einander nicht widersprechende Beweismittel zu finden.

Bestimmung des Steuerschuldners

Wer Steuerschuldner ist, richtet sich nach den allgemeinen Regelungen. Für Einzelheiten kann auf den gtai-Artikel "Umsatzsteuer bei der grenzüberschreitenden Dienstleistungserbringung" verwiesen werden. Danach gilt im Hinblick auf die Steuerschuldnerschaft bei elektronisch erbrachten Dienstleistungen Folgendes:

B2B B2C
Leistungserbringer aus EU / Leistungsempfänger aus EU Leistungsempfänger, Artikel 196 MwStRL Leistungserbringer, Artikel 193 MwStRL *)
Leistungserbringer aus EU / Leistungsempfänger aus Drittland keine Besteuerung in der EU **) keine Besteuerung in der EU **)
Leistungserbringer aus Drittland / Leistungsempfänger aus EU Leistungsempfänger, Artikel 196 MwStRL Leistungserbringer, Artikel 193 MwStRL *)

*) Registrierung bei einer kleinen einzigen Anlaufstelle in einem EU-Land möglich (ab 1.1.2015 auch für in der EU ansässige Unternehmen) - hierzu ausführlich der gtai-Artikel "Neues Besteuerungsverfahren für die Mehrwertsteuer: Kleine einzige Anlaufstelle (KEA)";

**) separate Prüfung des Rechts des Drittlands: Muss Umsatzsteuer in Rechnung gestellt werden? Gibt es ein Reverse-Charge-Verfahren (d.h. reicht eine Netto-Rechnung aus)? Entfällt die Umsatzbesteuerung?

Entsprechungstabelle:
MwStRL UStG MwStRL UStG
Artikel 193 § 13a Absatz 1 Nr. 1 Artikel 196 § 13b Absatz 5 Satz 1

Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld

Bezüglich des Zeitpunkts des Entstehens der Steuerschuld gelten die allgemeinen Regeln. Hierzu kann auf die Ausführungen im gtai-Artikel "Umsatzsteuer bei der grenzüberschreitenden Dienstleistungserbringung" verwiesen werden.

Zum Thema

- Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem: http://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/?qid=1408632798669&uri=CELEX:02006L0112-20140101 (konsolidierte Fassung zum 1.1.2014)

- Richtlinie 2008/8/EG des Rates vom 12. Februar 2008 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG bezüglich des Ortes der Dienstleistung: http://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/?qid=1408624415301&uri=CELEX:32008L0008

- Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 des Rates vom 15. März 2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem: http://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/?qid=1408633055511&uri=CELEX:32011R0282

- Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013 des Rates vom 7. Oktober 2013 zur Änderung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 282/2011 bezüglich des Ortes der Dienstleistung: http://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/?qid=1409076783515&uri=CELEX:32013R1042

- Umsatzsteuergesetz (UStG): http://www.gesetze-im-internet.de/ustg_1980/

- Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE): http://www.bundesfinanzministerium.de/Web/DE/Themen/Steuern/Steuerarten/Umsatzsteuer/Umsatzsteuer_Anwendungserlass/umsatzsteuer_anwendungserlass.html

- Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften" vom 25.7.2014, veröffentlicht am 30.7.2014 im Bundesgesetzblatt (Jahrgang 2014 Teil I Nr. 36) und abrufbar über den kostenlosen Bürgerzugang des Bundesgesetzblatts: http://www1.bgbl.de

- gtai-Artikel "Umsatzsteuer bei der grenzüberschreitenden Dienstleistungserbringung": http://www.gtai.de/GTAI/Navigation/DE/Trade/Recht-Zoll/wirtschafts-und-steuerrecht,did=1086836.html

- gtai-Artikel "Neues Besteuerungsverfahren für die Mehrwertsteuer: Kleine einzige Anlaufstelle (KEA)": http://www.gtai.de/GTAI/Navigation/DE/Trade/Recht-Zoll/wirtschafts-und-steuerrecht,did=1086834.html

- Informationen der EU-Kommission zum Thema Mehrwertsteuer: http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/index_de.htm

- Online-Kurs der EU-Kommission zur Mehrwertsteuer: http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/elearning/vat/index_de.htm

- "Erläuterungen zu den Änderungen der EU-Mehrwertsteuervorschriften bezüglich des Ortes von Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen, die 2015 in Kraft treten" der EU-Kommission (veröffentlicht am 3.4.2014): http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/telecom/explanatory_notes_2015_de.pdf

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